Затраты обслуживающих производств и хозяйств, состоящих на балансе организации, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации, в т. ч. столовой, отражаются на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

По дебету счета 29 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с оказанием услуг столовой, и косвенные расходы. Прямые расходы списываются на счет 29 со счетов:

• 10 «Материалы» (на стоимость материалов, переданных обслуживающему производству);
• 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (на сумму заработной платы персонала столовой);
• 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (на суммы страховых взносов, начисленных на указанную заработную плату);
• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (на стоимость работ, услуг, приобретенных для столовой);
• 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» (на суммы затрат основного и вспомогательных производств по работам (услугам), произведенным для обслуживающего производства) и др.

Косвенные расходы списываются на счет 29 с кредита счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»

По кредиту счета 29 отражаются суммы фактической себестоимости оказанных столовой услуг.

Эти суммы списываются со счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в дебет счетов:

• учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами;
• учета затрат подразделений - потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами;
• 90 «Продажи» (при продаже сторонним организациям и лицам работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами).

Остаток по счету 29 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Таким образом, если столовая предприятия обслуживает только своих работников , бухгалтерский учет хозяйственных операций, связанных с ее деятельностью, ведут на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Если работники предприятия питаются за плату, то учет доходов и расходов от платных услуг организуют на счете 90 «Продажи».

Если же питание сотрудникам предоставляются бесплатно – стоимость фактически оказанных услуг списывается в дебет счетов учета затрат тех подразделений, работники которых ими обеспечивались (например, в дебет счета 20 «Основное производство»).
В ситуации, когда столовая оказывает услуги не только своим работникам , но и посторонним лицам, бухгалтерский учет также ведут на счете 29.

Если сотрудники питаются бесплатно

Начнем с НДС. Объектом налогообложения этим налогом признается реализация товаров (работ, услуг). При этом передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе также является реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

По мнению налоговых органов, так как обеды раздаются бесплатно, то такая операция для целей применения НДС признается безвозмездной передачей товаров и облагается НДС (на основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москва от 27.11.13 №16-15/123500). При этом налоговая база определяется как рыночная стоимость этих товаров (п. 2 ст. 154 НК РФ). Соответственно, и вычеты НДС компания может заявить в общем порядке. Такое мнение также изложено в письме УФНС России по г. Москва от 03.03.10 № 16-15/22410.

Некоторые суды также поддерживают такой подход (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.07 по делу № А65-15982/2006).

В то же время существует судебная практика, рассматривающая предоставление работникам организации бесплатного питания, установленное коллективным и трудовыми договорами, как операции в рамках трудовых, а не гражданско-правовых отношений, т.е. реализации при такой передаче в смысле пункта 1 статьи 39 НК РФ, не возникает. Следовательно, нет и объекта налогообложения по НДС (определения ВАС России от 11.06.08 № 7333/08 по делу № А-32-606/2007-51/51, от 03.03.09 № ВАС-1699/09 по делу № А32-2525/2008-3/36, постановление ФАС Уральского округа от 05.08.09 № Ф09-5414/09-С2 по делу № А50-20596/2008).

Имеет смысл придерживаться позиции ВАС РФ, т. е. НДС на стоимость обедов не начислять.

НДС, предъявленный поставщиком продуктов, принимается к вычету в полной сумме после их принятия к учету на основании правильно оформленного счета-фактуры. При этом не имеет значения, что обеды предоставляются работникам бесплатно (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Такой подход основан на том, что обеспечение работников бесплатным питанием является обязательным условием осуществления основной производственной деятельности организации (операций, облагаемых НДС) (определение ВАС РФ от 04.08.11 № ВАС-9678/11 по делу № А33-8736/2010, постановление ФАС Поволжского округа от 15.07.08 по делу № А57-6558/2006-22).

Налог на прибыль

Главное для признания расходов на питание – это наличие условия о его предоставлении именно в трудовом или коллективном договоре (письма УФНС России по г. Москва от 02.10.07 № 20-12/093536, от 11.01.08 № 21-08/001105). Если такого условия нет, то применяется норма пункта 25 статьи 270 НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде предоставления питания по льготным ценам или бесплатно.

Кроме этого, чтобы признать расходы на бесплатное или льготное питание в налоговом учете, они должны быть частью системы оплаты труда.

Это предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника с начислением НДФЛ.

В случае отсутствия такой возможности расходы на питание, по мнению налоговиков, нельзя учесть как расходы на оплату труда. А иной порядок учета такого рода сумм, являющихся по сути социальными выплатами, не предусмотрен.

Тогда указанные затраты не будут являться исключением, оговоренным в пункте 25 статьи 270 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москва от 13.04.11 № 16-15/035625 на основании письма Минфина России от 04.03.08 № 03-03-06/1/133, письмо УФНС России по г. Москва от 02.09.08 № 21-11/082829).

Как указывают налоговые органы, документальным основанием для признания таких затрат являются трудовые или коллективные договоры, в которых предусмотрена обязанность организации по обеспечению бесплатными обедами, договор с организацией общественного питания и акт приемки оказанных услуг.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Стоимость питания, не оплачиваемая работниками, является их доходом в натуральной форме (п. 1 ст. 210, подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, письмо Минфина России от 31.03.11 № 03-03-06/4/26). Налоговой базой признается стоимость обедов, определяемая в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ (с учетом НДС) (п. 1 ст. 211 НК РФ).

При этом НДФЛ начисляется при условии, что доход в виде стоимости бесплатного питания может быть определен по каждому работнику отдельно (Постановления ФАС Уральского округа от 19.01.10 № Ф09-10766/09-С2 по делу № А07-633/2009, ФАС Дальневосточного округа от 15.06.09 № Ф03-2484/2009 по делу № А59-174/2008).

Организация в качестве налогового агента обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с вышеуказанного дохода (подп. 2 п. 1 ст. 223, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). Удержание НДФЛ в таком случае производится за счет любых средств, выплачиваемых работникам, например из заработной платы (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы

Выплаты, в том числе в натуральной форме, в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений являются объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование.

При получении дохода в натуральной форме база для начисления страховых взносов определяется исходя из стоимости бесплатного питания, предоставленного работнику.

Если работодатель приобретает в пользу работников товары (работы, услуги), цены (тарифы) на которые не регулируются государством, указанные стороны договора при начислении страховых взносов на сумму этих товаров (работ, услуг) должны учитывать, что стоимость следует рассчитывать исходя из цен приобретения таких товаров (работ, услуг) (включая НДС и акцизы) (п. 5 письма Минздравсоцразвития России от 05.08.10 № 2519-19).

Кроме того, на стоимость предоставленного работникам бесплатного питания начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2, 3 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

Пример 1 Организации предоставляет своим работникам бесплатное питание (обеды), предусмотренное коллективным и трудовыми договорами. Столовая не оказывает услуг общественного питания сторонним лицам. Затраты на содержание столовой за месяц составили 200 000 руб. (в т. ч. амортизация здания, заработная плата персонала и пр.).

Продукты, использованные для изготовления блюд, приобретены у сторонней организации на сумму 550 000 руб. (в т. ч. НДС 10% - 50 000 руб.).

Рыночная стоимость обедов составила 800 000 руб.

Бесплатным питанием обеспечиваются работники, занятые в основном производстве.

Предположим, что общая сумма страховых тарифов, используемых при начислении страховых взносов, составляет 34%, а страховой тариф, используемый при расчете страхового взноса на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, равен 0,2%.

Стоимость приобретения (работ, услуг) (включая НДС и акцизы) равна 750 000 руб. (550 000 руб. + 200 000 руб.).

Тогда сумма страховых взносов со стоимости бесплатных обедов составит – 256 500 руб. (750 000 руб. х 34,2%).

В учете организации операции, связанные с предоставлением своим работникам бесплатного питания (обедов), предусмотренного коллективным и трудовыми договорами следует отражать следующими записями:

Дебет 41 Кредит 60

- 500 000 руб. (550 000 руб. - 50 000 руб.)- отражено приобретение продуктов питания;

Дебет 19 Кредит 60

- 50 000 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком продуктов питания;

Дебет 68/НДС Кредит 19

- 50 000 руб. - принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком продуктов питания;

Дебет 60 Кредит 51

- 550 000 руб. - произведены расчеты с поставщиком;

Дебет 29 Кредит 41

- 500 000 руб. - продукты питания списаны в производство;

Дебет 29 Кредит 02, 69, 70

- 200 000 руб.- отражены затраты на содержание столовой;

Дебет 20 Кредит 29

- 500 000 руб. (500 000 + 200 000) - стоимость бесплатного питания включена в состав

затрат основного производства;

Дебет 70 Кредит 68/НДФЛ

- 104 000 руб. (800 000руб. x 13%) - начислен НДФЛ на стоимость бесплатного питания работников;

Дебет 20 Кредит 69

- 256 500 руб. (750 000 руб. x 34,2%) - начислены страховые взносы на стоимость бесплатного питания работников.

Налог на прибыль при передаче в столовую своей продукции

Для целей налогообложения прибыли стоимость готовой продукции учитывается в составе материальных расходов в момент ее передачи.

НДС при передаче в столовую своей продукции

С одной стороны, передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, облагается НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При этом налоговая база по НДС определяется как стоимость готовых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен их реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен, без включения в них НДС (п. 1 ст. 159 НК РФ).

С другой стороны, по мнению ряда специалистов, при передаче готовой продукции в столовую речь идет о ее внутреннем перемещении.

В данном случае продукция передается в свое подразделение (столовую). При этом реализация (юридически - обязательная передача одному лицу и оплата другим лицом) не происходила. Продукция передавалась в столовую, которая ее перерабатывала и как конечный результат производила обеды.

Арбитры также считают, что при передаче готовой продукции из производственных цехов в столовую для приготовления обедов данная операция не облагается НДС, поскольку начисление НДС в этом случае не основано на положениях статей 39, 146 НК РФ (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.09.08 № А33-7787/07-Ф02-4490/08).

Пример 2 Столовая обслуживает не только работников предприятия, но и сторонних лиц. Работники предприятия оплачивают обед из собственных средств за наличный расчет. В октябре для столовой были закуплены продукты на сумму 30 000 руб. (в т. ч. НДС (18 и 10%) – 5000 руб.). Также в столовую была передана готовая продукция на сумму 5000 руб.

Другие расходы на содержание столовой составили 70 000 руб. (в т. ч. общехозяйственные расходы - 10 000 руб.).

Выручка от реализации столовой готовых блюд составила 236 000 руб. (в т. ч. НДС 18% - 36 000 руб.).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 (10) Кредит 60

- 25 000 руб. - приобретены продукты для столовой;

Дебет 19 Кредит 60

- 5000 руб. - отражена сумма «входного» НДС;

Дебет 68/НДС Кредит 19

- 5000 руб. - принята к вычету сумма «входного» НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 30 000 руб. - произведена оплата поставщику;

Дебет 29 Кредит 43

- 5000 руб. - отражена передача готовой продукции в столовую;

Дебет 29 Кредит 41(10)

- 25 000 руб. - отражена передача приобретенных продуктов для приготовления блюд столовой;

Дебет 29 Кредит 70, 69, 02, 26

- 70 000 руб. - отражены расходы, связанные с содержанием столовой;

Дебет 50 Кредит 90-1

- 236 000 руб. - признана выручка от оказания услуг столовой;

Дебет 90-3 Кредит 68/НДС

- 36 000 руб. - начислена сумма НДС с выручки от оказания услуг столовой;

Дебет 90-2 Кредит 29

100 000 руб. (5000 + 25 000 + 70 000 руб.) - списана себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-9 Кредит 99

100 000 руб. - отражен финансовый результат от деятельности столовой.

Налоговый учет расходов на содержание столовой

Так как расходы на содержание столовой экономически обоснованы, то они могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

В Налоговом кодексе для этого предусмотрено две нормы: статья 275.1 и подпункт 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Их применение зависит от того, относится ли столовая к объектам обслуживающих производств и хозяйств (далее - ОПХ).

Если столовая относится к ОПХ, расходы на содержание столовой должны учитываться по правилам статьи 275.1 НК РФ.

Если столовая - не объект ОПХ, то применяется подпункт 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Отличие этих двух норм заключается в том, что статья 275.1 НК РФ предусматривает определение налоговой базы по деятельности столовой отдельно от налоговой базы по другим видам деятельности.

При этом учесть убытки от содержания столовой можно только при соблюдении требований, установленных в этой норме НК РФ. Если столовая убыточная, учесть потери (убыток) можно только при одновременном соблюдении трех условий:

• стоимость блюд в столовой должна быть такой же, как и в организациях, которые специализируются в сфере общественного питания;
• расходы на ее содержание не должны превышать аналогичных расходов предприятий общепита;
• условия оказания услуг питания существенно не отличаются от условий оказания услуг организациями, для которых такая деятельность является основной.

Доказать соблюдение этих условий применения статьи 275.1 НК РФ обязан налогоплательщик (постановление Президиума ВАС России от 25.11.08 № 7841/08).

Если хотя бы одно из этих условий не соблюдается (например, обеды реализуются без наценки), уменьшать прибыль от основной деятельности на полученный столовой убыток нельзя. Однако его можно перенести на срок, не превышающий 10 лет, и погашать только будущей прибылью столовой.

Второй вариант учета (подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ) позволяет включить затраты на содержание столовой в полном объеме в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Критерий определения принадлежности столовой к объекту ОПХ

Чтобы определить, является ли столовая объектом ОПХ, необходимо воспользоваться следующим критерием.

Исходя из положений статьи 275.1 НК РФ, специалисты Минфина России в письме от 28.10.13 № 03-03-06/1/45436 указывают, что для целей налогообложения прибыли к ОПХ относятся:

• подсобное хозяйство;
• объекты жилищно-коммунального хозяйства;
• объекты социально-культурной сферы;
• учебно-курсовые комбинаты

и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг) как своим работникам, так и сторонним лицам.

Столовая, числящаяся на балансе организации, является объектом жилищно-коммунального хозяйства. И если она оказывает услуги как своим работникам, так и сторонним лицам, она относится к ОПХ. Соответственно, налоговую базу по деятельности такой столовой нужно определять по правилам статьи 275.1 НК РФ.

Подпунктом 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлено, что расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы, если подобные расходы не учитываются в соответствии со статьей 275.1 НК РФ, подлежат отражению в составе прочих расходов. То есть эта норма НК РФ применяется только если в столовой питаются исключительно работники организации.

Таким образом, чтобы учитывать расходы на содержание столовой на основании подпункта 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ, необходимо доказывать, что услугами столовой не могут воспользоваться посторонние лица.

Итак, по мнению Минфина России, определяющим моментом при решении вопроса, относится ли столовая к объектам ОПХ, является обслуживание ею как работников организации, так и сторонних лиц. Отметим, что этой позиции финансисты придерживались и в более ранних разъяснениях (см., например, письма Минфина России от 10.06.11 № 03-03-06/1/338, от 16.09.09 № 03-03-06/1/584, от 13.03.08 № 03-03-06/1/173, от 01.10.07 № 03-03-06/1/703).

Арбитражная практика

Суды позицию налоговиков поддерживают. В своих решениях они также отталкиваются от факта доказанности оказания столовой услуг только работникам предприятия либо работникам и сторонним лицам.

Например, ВАС РФ указал следующее (см. определение от 21.09.11 № ВАС-9793/11).

При проведении проверки инспекцией установлено, что столовая является самостоятельным структурным подразделением общества, услугами которой помимо работников организации могут пользоваться сторонние лица.

Столовая расположена внутри огражденной территории организации с ограниченным доступом (пропускной режим).

Однако в нее не ограничен допуск лиц, имеющих пропуск на территорию общества. Кроме того, инспекцией установлено, что работники арендаторов помещений пользовались услугами разносной торговли (продукцию собственного производства сотрудники столовой доставляли в офисы арендаторов).

Таким образом, столовая, осуществляя реализацию товаров и услуг как своим работникам, так и сторонним лицам, в силу положений статьи 275.1 НК РФ относится к обслуживающим производствам. В связи с этим на данный объект распространяется особый порядок определения налоговой базы, предусмотренный названной статьей.

В качестве примера, когда суд признал доказанным факт оказания столовой услуг только работникам предприятия, можно привести постановление ФАС Московского округа от 15.09.11 № А41-20612/08.

Суд указал, что столовая размещена в здании, находящемся на балансе и территории предприятия, и обслуживается сторонней организацией по договору.

Совпадение режима работы столовой с графиком работы предприятия, входящего на основании постановления Правительства РФ от 21.01.99 № 104-10 в перечень особо режимных предприятий, исключает возможность пользования ее услугами лицами, не состоящими в трудовых отношениях с заявителем.

Поэтому предприятие правомерно учитывало расходы на содержание столовой на основании подпункта 48 пункта 1 ст. 264 НК РФ.

Убыток столовой-объекта ОПХ

Прибыль, полученная от деятельности столовой, учитывается при расчете налога на прибыль. А убыток может быть учтен только при выполнении определенный условий (абз. 6-8 ст. 275.1 НК РФ):

• стоимость услуг, реализуемых столовой, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;
• расходы на содержание столовой не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной;
• условия оказания услуг столовой существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из условий, то полученный убыток налогоплательщик может погасить только за счет прибыли, полученной от деятельности столовой, причем в течение не более 10 лет. Исключение - градообразующие организации, которые могут принять расходы в фактически понесенном размере.

Итак, для признания в налоговом учете убытка по столовой необходимо сравнить показатели ее деятельности с показателями специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность.

Под специализированными следует понимать организации, созданные для осуществления деятельности, в том числе предпринимательской, в сфере жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сфере и др. (Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 10.11.05 № 03-03-04/4/84). При этом налогоплательщик не ограничен в возможности выбора специализированных организаций, сравнение с которыми он может провести.

Главой 25 НК РФ не установлен порядок сравнения и способ его документирования. Поэтому налогоплательщик вправе воспользоваться любыми документами специализированных организаций, составленными с соблюдением требований Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ. Это могут быть:

• меню, прайс-листы, ответы на запросы с указанием применяемых цен;
• справки, письма с перечнем и суммой затрат, калькуляции расходов;
• ответы на запросы об условиях оказания услуг.

Поскольку налогоплательщику необходимо самостоятельно провести исследование, ему придется выбрать несколько действующих пунктов общепита и выяснить следующие условия оказания услуг:

• площадь зала обслуживания;
• место осуществления деятельности;
• набор блюд;
• объемы реализации;
• количество посетителей;
• продолжительность работы;
• количество работников пункта общественного питания и др.

Если условия оказания услуг общественного питания похожи на условия работы столовой организации, то можно обратиться к ним с официальным запросом о предоставлении информации, необходимой для сравнения, - о стоимости продукции и расходах.

Приведенный порядок достаточно трудоемок и может потребовать специальных знаний.

Поэтому организации проще обратиться за экспертным заключением в компанию, которая на основе имеющихся у нее сведений о деятельности организаций общепита может сделать вывод о соответствии стоимости, расходов и условий оказания услуг.

Такое экспертное заключение является основанием для признания убытков столовой в целях налогообложения.

Данный вывод подтверждается и судебной практикой (постановления ФАС Дальневосточного округа от 29.12.09 № Ф03-5980/2009, Поволжского округа от 29.03.07 по делу № А72-8509/06-13/341, от 11.01.07 по делу № А72-6947/05-12/460).

При отсутствии информации, а значит, при отсутствии сравнения с аналогичными организациями общепита убыток от деятельности столовой организация сможет учесть при расчете налога на прибыль только в случае прибыльной работы столовой в будущем.

Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 18.05.11 № Ф09-2707/11-С3 отмечено, что налогоплательщик не представил доказательств сравнимости услуг собственной столовой и стоимости услуг иной специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность.

При этом инспекция использовала для сравнения показатели специализированной организации и установила значительное занижение цен на блюда в столовой налогоплательщика, по сравнению с ценами на аналогичные блюда, реализуемые специализированной организацией.

Это было обусловлено незначительной наценкой на стоимость обедов.

В результате суд признал, что налогоплательщик документально не подтвердил правомерность отнесения убытка от деятельности столовой в уменьшение налогооблагаемой прибыли от основной деятельности.

Пример 3 На балансе предприятия содержится столовая (объект ОПХ). По результатам деятельности столовой получен убыток в размере 150 000 руб. У организации отсутствуют доказательства сравнимости услуг собственной столовой и стоимости услуг иной специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность.

В этом случае, так как не соблюдаются условия, названные в абз. 5 ст. 275.1 НК РФ, то убыток от деятельности столовой в налоговом учете переносится на срок, не превышающий 10 лет, и будет погашаться только будущей прибылью столовой.

В бухгалтерском учете убыток признается сразу и в полном объеме.

Из-за различного порядка признания убытка от деятельности столовой в бухгалтерском и налоговом учете у организации образуется вычитаемая временная разница, которой соответствует отложенный налоговый актив (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н).

Отложенный налоговый актив отражается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68.

По мере признания убытка деятельности столовой в налоговом учете названные вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив уменьшаются (погашаются) (п. 17 ПБУ 18/02).

В бухгалтерском учете при этом производится запись по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 09.

На дату получения убытка следует сделать проводку:

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68/Налог на прибыль

– 30 000 руб. (150 000 руб. х 20%) - сформирован отложенный налоговый актив.

В будущем (не более 10 лет) при условии прибыльности столовой отложенный налоговый актив будет погашаться.

Отдел Аудита ООО «РАЙТ ВЭЙС»

Типовая схема проводок по столовой - самый распространённый вариант, которым пользуются большинство наших клиентов:

Часть стоимости обедов платят сотрудники (например, 30%) – это удержание в зарплате. Оставшиеся затраты (70%) возмещает предприятие – с них сотрудник обязан заплатить подоходный, а предприятие – отчисления в ПФ, Медстрах, ФСС.

А) Расчёты с отрудниками по столовой ведутся на субсчёте 73-го с аналитикой по сотрудникам (или без неё). Учёт в столовой организован как реализация: 90-1-Столовая, 90-2-Столовая, 90-3-Столовая, 90-9-Столовая – с аналитикой по блюдам (или без неё).

Эта часть учёта описана проводками:

В результате (разница оборотов 70-го счёта) сотрудник заплатит 30% (+ подоходный с 70% в составе подоходного за месяц Д70 К68-подоходный).

Если у сотрудников из зарплаты удерживают всю стоимость обедов, проводки Д91-2 К70 просто не будет.

Обеды в столовой .

Если на вашем предприятии в столовой стоит касса, и сотрудники оплачивают обеды наличными, либо столовой пользуются НЕ сотрудники вашего предприятия, часть А) схемы проводок будет иной. Подробности ищите в описании модулей Зарплата и Розничная торговля.

Б) Теперь проводки, описывающие затратную часть учёта в Столовой :

Сумма каждой из первых двух проводок ** = 100% стоимости обедов - подсчитывается по прошествии месяца и равна затратам за месяц по счёту 29 + 18% НДС:

Эти проводки формируются в документе Приготовление блюд .

Есть ещё 2 (очень непопулярных ) варианта проводок по учету затрат в столовой (пункт Б схемы проводок по столовой):

Вариант учета блюд по себестоимости :

Дебет	Кредит	Сумма	Кол-во	Документ
			сырьё по рецептуре	Приготовление блюд
		Несырьевые затраты
43-столовая			кол-во блюд	Приготовление блюд
43-магазин	43-столовая	Себестоим.блюда (R195) или плановая изделия (R14)	кол-во блюд	Отпуск блюд
		Себестоим.блюда (R195) или оптовая изделия (R14)	кол-во блюд	Отпуск блюд

Вариант учета блюд по рознице :

Дебет	Кредит	Сумма	Кол-во	Документ
		Стоимость сырья по оборот.ведомости	сырьё по рецептуре	Приготовление блюд
		Несырьевые затраты
		Себестоим.блюда (R195) или плановая изделия (R14)	кол-во блюд	Приготовление блюд
		Себестоим.блюда (R195) или плановая изделия (R14)	кол-во блюд	Отпуск блюд
		До розницы.блюда (R195) или розницы изделия (R14)	кол-во блюд	Отпуск блюд

Эти проводки формируются в документе Отпуск блюд .

В) К этому моменту на 29-м собраны затраты за месяц на сумму Х. Закрытие 29-го (модуль Главная книга - Расчёты):

Субсчёт 90-го, на который закрывается 29-й (счёт затрат по столовой), задаётся в Параметрах модуля .

Пример . За ноябрь месяц затраты по 29 счёту составили 300 000 (сумма Х). Значит, итоговые 100% стоимости обедов составят 354 000. Счёт–фактура будет автоматически (при закрытии 29-го счёта) сформирован на сумму в 354 000 с НДС в 54 000.

Сумму в 354 000 предстоит разделить между сотрудниками .

Способ 1 - согласно отработанным дням.

Способ 2 – некоторые ежедневно подсчитывают, какой сотрудник какие блюда брал и заносят в специальный документ для модуля Зарплата.

Подробности см. в модуле Зарплата.

В любом случае распределение суммы в 354 000 между сотрудниками происходит при расчёте зарплаты.

В статье рассмотрены вопросы, связанные с выпуском готовых блюд и их реализацией в бюджетном учреждении. В частности, освещены особенности: – калькулирования стоимости готовых блюд; – применения наценки при расчете цены готовой продукции, выпускаемой в столовой образовательного учреждения; – отражения на счетах бухгалтерского учета операций по формированию стоимости готовой продукции и ее реализации.

Многие бюджетные учреждения имеют в своем составе структурные подразделения – столовые, в которых организуется изготовление готовых блюд для питания сотрудников и студентов (учащихся). Предоставление питания осуществляется за плату, при этом размер наценки регулируется нормативно-правовыми актами субъекта РФ. В статье мы рассмотрим вопросы, связанные с выпуском готовых блюд и их реализацией в бюджетном учреждении.

Продукция столовых общественного питания, реализуемая за плату, в целях бухгалтерского учета является готовой продукций и учитывается на счете 0 105 37 000 «Готовая продукция – иное движимое имущество учреждения» (п. 121 Инструкции № 157н). Рассмотрим особенности учета и реализации готовой продукции.

Нормативно-плановая готовых блюд

Особенности учета готовой продукции приведены в п. 38 – 48 Инструкции № 174н .

Одной из таких особенностей является то, что принятие к учету готовой продукции осуществляется по плановой (нормативно-плановой) себестоимости на дату ее выпуска. Выбытие готовой продукции при ее отпуске заказчику отражается также по плановой (нормативно-плановой) себестоимости.

На практике часто возникает вопрос: как определяется нормативно-плановая себестоимость готовых блюд общественного питания? Разъяснения по данному вопросу представлены в Письме Минфина РФ от 22.04.2016 № 02-07-05/23495 (далее – Письмо № 02-07-05/23495). В нем чиновники финансового ведомства отметили следующее. Особенность ценообразования в общественном питании заключается в том, что себестоимость каждой единицы выпускаемой продукции (блюда) не определяется. Однако для каждого изделия собственного производства рассчитывается цена реализации. Цены реализации блюд определяются методом калькуляции на основании указанных в сборниках рецептур норм закладки сырья.

• Сборник технологических нормативов издания 1994 – 1997 годов;
• Сборник рецептур блюд и кулинарных изделий кухонь народов России издания 1992 года;
• Сборник рецептур блюд диетического питания издания 1988 года;
• Сборник рецептур мучных кондитерских и хлебобулочных изделий издания 1986 года;
• Сборник «Торты, пирожные, кексы, рулеты» издания 1978 года.

Кроме того, бюджетные учреждения могут использовать аналогичные сборники, выпущенные позднее, или изготавливать новые и фирменные изделия только в случаях разработки стандартов предприятий (СТП), технических условий (ТУ) и технико-технологических карт (ТТК) на них.

При разработке технико-технологических карт и стандартов предприятий (СТП) организациям общественного питания следует руководствоваться Разъяснениями МВЭС РФ от 12.07.1997 (Временный порядок разработки и утверждения технико-технологических карт на блюда и кулинарные изделия и Порядок разработки, рассмотрения и утверждения стандартов предприятий).

Как отмечают специалисты Минфина (Письмо № 02-07-05/23495), с учетом того, что бюджетное учреждение является некоммерческой организацией, определенная калькуляционным способом цена реализации изделия собственного производства является нормативно-плановой себестоимостью.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету операций в общественном питании утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций». Расчет продажных цен на блюда и изделия предприятиями общественного питания (столовыми) производится в калькуляционных карточках (ф. ОП-1), выпуск всех блюд на конкретный день – на основании плана-меню (ф. ОП-2).

Рассмотрим пример калькуляции готового блюда.

В меню столовой запланировано приготовление салата «Летний» (раскладка 25 Сборника рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания, 1996). Калькуляция блюд осуществляется по I колонке раскладки. Расчет калькуляции составлен 01.07.2016.

Весовые нормы продуктов в сборниках рецептур блюд даны по брутто и нетто.

При брутто показывают вес необработанного сырья, то есть то количество сырья, которое необходимо взять для приготовления данного блюда, а при нетто – вес сырья непосредственно в готовом блюде.

Представим необходимые данные раскладки 25 в таблице.

Наименование продукта
	Брутто (г)
Картофель молодой
Огурцы свежие
Помидоры свежие
Лук зеленый
Фасоль стручковая консервированная или горошек зеленый
Яйца (шт.)

* Масса вареного очищенного картофеля.

Цены реализации блюд определяются по нормам закладки брутто. Соль и специи включают в калькуляцию по нормам закладки по сборнику рецептур блюд.

Расчет стоимости блюда (кулинарного изделия) производится исходя из стоимости сырья (с учетом наценки), расходуемого на 100 порций блюд или 10 кг кулинарных изделий. Затем делением общей суммы стоимости набора сырья на 100 (или 10) определяется цена одной порции (или 1 кг изделия).

Цена продажи блюда (кулинарного изделия) сохраняется впредь до изменения сырьевого набора блюда (кулинарного изделия) или стоимости сырья. При изменении сырьевого набора (стоимости сырья) новая цена продажи исчисляется в следующей свободной графе калькуляционной карточки. Калькуляционные карточки регистрируются в специальном ре­естре.

Правильность исчисления цены продажи блюда (кулинарного изделия) подтверждается подписями заведующего производством и лица, составляющего калькуляцию, и утверждается руководителем организации.

Рассчитаем стоимость одной порции салата «Летний».

Порядковый номер калькуляции, дата утверждения		№ 10 от 01.07.2016
	Наименование продукта	Норма, кг	Цена, руб.	Сумма, руб.
	Картофель молодой
	Огурцы свежие
	Помидоры свежие
	Лук зеленый
	Фасоль стручковая консервированная
	Горошек зеленый консервированный
	Яйца (шт.)
Общая стоимость сырьевого набора на 100 блюд
Стоимость блюда
Наценка 50%*
Цена продажи блюда, руб. коп.
Выход одного блюда в готовом виде, г

* Устанавливается в соответствии с нормативно-правовым актом субъекта РФ.

Выпуск всех блюд на конкретный день определяется на основании плана-меню (ф. ОП-2). Меню составляется ежедневно в одном экземпляре заведующим производством накануне дня приготовления пищи, утверждается руководителем организации.

Предположим, что в столовой бюджетного учреждения 18 июля 2016 года планируется изготовить винегрет, борщ, блины картофельные с мясом и луком и т. д. При приготовлении готовых блюд используется Сборник рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания, 2003. Общая сумма выпуска готовых блюд за 18.07.2016 составила 25 653 руб.

В плане-меню указываются наименования (графа 2) и номера (графа 4) блюд по сборнику рецептур или техническим условиям. Блюда в плане-меню записываются в следующей последовательности: закуски, первые блюда, вторые блюда, напитки, комплексные обеды и т. д.

Руководствуясь планом выпуска готовых блюд, 17 июля 2016 года заведующий производством утвердил следующий план-меню:

Номер по порядку	Блюдо и гарнир				Количество	Цена продажи, руб. коп.	Сумма, руб. коп.
	Наименование и краткая характеристика		Номер блюда по сборнику рецептур, ТТК, СТП	Выход одного блюда, г
	Винегрет овощной
	Блины с мясом и луком

Далее отметим, что нормативно-плановая себестоимость продукции общественного питания за месяц будет рассчитана на основании всех планов-меню по столовой, составленных заведующим производством, которые будут сданы в бухгалтерию учреждения.

Предположим, что за июль 2016 года нормативно-плановая себестоимость изготовленной продукции общественного питания составила 196 800 руб. Вся продукция реализована покупателям.

Наценка, применяемая при расчете калькуляции готового блюда

Как было отмечено, нормативно-плановая себестоимость готовой продукции общественного питания определяется на основе калькуляции. В расчете конкретного блюда участвует наценка на сырьевой набор продуктов.

В соответствии с Методикой учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденной Роскомторгом 12.08.1994 № 1-1098/32-2, уровень наценок определяется и утверждается самостоятельно руководителем организации, если они не регулируются местными органами. Согласно Постановлению Правительства РФ от 07.03.1995 № 239 «О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)» органам исполнительной власти субъектов РФ предоставлено право регулировать наценки на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания при общеобразовательных школах, профтехучилищах, средних специальных и высших учебных заведениях. Например, в соответствии с Постановлением Правительства Ленинградской области от 25.06.2001 № 55 установлены следующие предельные уровни единой наценки на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания (независимо от форм собственности) при общеобразовательных школах и учреждениях начального профессионального образования на территории Ленинградской области:

• на покупные товары в мелкой расфасовке промышленного производства, реализуемые без дополнительной обработки (молоко, молочнокислые продукты, соки, кондитерские изделия), – 25%;
• на хлеб и хлебобулочные изделия промышленного производства – 30%;
• на продукцию собственного производства предприятий общественного питания, производимую на средства, предусмотренные в бюджетах муниципальных образований на текущий год и направляемые на льготное или бесплатное питание учащихся, а также на средства учащихся, работников общеобразовательных учреждений и учреждений начального профессионального образования на основе абонементного обслуживания скомплектованными рационами – 47%.

В соответствии с Постановлением Правительства Нижегородской области от 20.05.2010 № 282 предельная наценка (включая торговую надбавку) на продукцию (товары), реализуемую на предприятиях общественного питания при общеобразовательных школах, профтехучилищах, средних специальных и высших учебных заведениях, расположенных на территории Нижегородской области, составляет не более 50% к ценам приобретения сырья и покупных товаров.

Таким образом, при расчете продажной цены готовых блюд столовой бюджетному учреждению необходимо при установлении размера наценки руководствоваться нормативно-правовыми актами субъекта РФ.

Фактическая себестоимость готовых блюд

Фактическая себестоимость готовой продукции складывается из фактических затрат учреждения, которые определяются по окончании месяца (п. 122 Инструкции № 157н, Письмо № 02-07-05/23495). При этом все произведенные затраты подразделяются на прямые, накладные и общехозяйственные, для учета которых применяются соответствующие счета бухгалтерского учета (п. 58 Инструкции № 174н):

• 2 109 60 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»;
• 2 109 70 000 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг»;
• 2 109 80 000 «Общехозяйственные расходы».

Перечень прямых расходов определяется в учетной политике. Отметим, что при выпуске продукции общественного питания прямыми расходами будут стоимость сырьевого набора продуктов питания, участвующих в приготовлении блюда, поваров и отчисления с нее во внебюджетные фонды, амортизация основного оборудования.

Расходы на оплату коммунальных услуг (электро-, тепло-, газо­снабжение и т. д.), услуг связи являются накладными. Если в столовой установлены счетчики электропитания, на водо- и теплоснабжение, то данный вид расходов может перейти в состав прямых затрат.

Затраты, связанные с процессом управления учреждением, попадают в разряд общехозяйственных расходов. Например, заработная плата руководителя организации и других специалистов администрации будут являться общехозяйственными расходами.

Если накладные и общехозяйственные расходы (в части себестоимости готовой продукции, работ, услуг) не могут быть прямо отнесены на выпуск продукции, то они распределяются косвенным образом, как правило, пропорционально каким-либо показателям (установленным базам). Они относятся на себестоимость услуг через расчетные коэффициенты. Основанием для распределения накладных (общехозяйственных) расходов могут быть прямые материальные затраты, заработная плата основного персонала и т. д. (п. 134, 135 Инструкции № 157н). Способ распределения накладных и общехозяйственных расходов закрепляется в учетной политике бюджетного учреждения.

Все операции по распределению фактических затрат на себестоимость конкретных видов готовой продукции подлежат документальному оформлению справками (ф. 0504833) с приложением расчетов их распределения.

Корреспонденции счетов по формированию себестоимости приведены в п. 60 – 62 Инструкции № 174н. Представим их в таблице:

			Пункт Инструкции № 174н
Сформирована себестоимость в части прямых затрат
на приобретение продуктов питания
на выплату заработной платы поварам
на уплату страховых взносов во внебюджетные фонды
на приобретение основных средств стоимостью до 3 000 руб.
Сформирована себестоимость в части накладных расходов
на оплату коммунальных услуг
на оплату услуг связи
Списаны накладные расходы на себестоимость готовой продукции
Списаны общехозяйственные расходы на себестоимость готовой продукции

* Применяются соответствующие группа и код вида синтетического счета.

** Применяется соответствующая статья или подстатья ­КОСГУ (211 – 226, 271, 272, 290).

Учет отклонений от фактической себестоимости готовых блюд

Как мы уже говорили, фактическая себестоимость готовой продукции определяется по окончании месяца (п. 122 Инструкции № 157н). При этом возникающие отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативно-плановой) учитываются следующим образом:

1. В случае превышения фактической себестоимости над нормативно-плановой себестоимостью:

2. В случае превышения плановой (нормативно-плановой) себестоимости над фактической себестоимостью операции, указанные выше, отражаются способом «красное сторно».

Далее хотелось бы обратить внимание на следующую особенность. Поскольку нормативно-плановая себестоимость продукции общественного питания определяется как цена ее реализации, то в учете бюджетного учреждения будут иметь место в большинстве случаев только бухгалтерские записи, отражаемые способом «красное сторно».

Рассмотрим пример.

В столовой бюджетного учреждения в июле 2016 года изготовлено 10 600 блюд. Нормативно-плановая себестоимость выпущенной готовой продукции составила 120 000 руб. Фактические расходы на приготовление блюд – 100 000 руб. Вся продукция была реализована покупателям.

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н сделаны следующие записи:

			Сумма, руб.
Принята к учету готовая продукция по нормативно-плановой себестоимости
Списана готовая продукция с учета при отпуске ее покупателям
Отражены фактические расходы на приготовление готовых блюд
Отражено превышение нормативно-плановой себестоимости продукции общественного питания над фактической себестоимостью (120 000 - 100 000) руб.

Реализация продукции общественного питания потребителям

Все столовые в бюджетных учреждениях с целью организации питания сотрудников, студентов (учащихся) обязаны придерживаться Правил оказания услуг общественного питания, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 № 1036 (далее – Правила).

В соответствии с п. 20 Правил оплата готовой продукции общественного питания возможна как за наличный, так и за безналичный расчет. При этом в столовой учреждения потребителю должен быть выдан документ, подтверждающий оплату продукции общественного питания (кассовый чек, счет или другой).

Отметим, что расчеты по поступившим денежным суммам и отпущенные блюда проводятся с применением счета 2 205 31 000 «Расчеты с плательщиками доходов от оказания платных работ, услуг» (п. 21 Инструкции № 157н, п. 92 Инструкции № 174н).

Ниже представим корреспонденцию счетов по расчетам за отпущенную готовую продукцию столовой бюджетного учреждения.

			Пункт Инструкции № 174н
Начислены доходы от реализации готовой продукции			Пункт 93, 150
Поступили денежные средства от реализации готовой продукции в кассу учреждения
Поступили денежные средства посредством использования банковской карты

Что касается вопросов налогообложения (в частности, исчисления НДС) реализации продукции общественного питания, необходимо отметить следующее. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Перечень операций, не признаваемых объектами обложения этим налогом, представлен в п. 2 данной статьи, а не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения) – в ст. 149 НК РФ. Так, пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежит обложению (освобождается от обложения) НДС реализация продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или организациям.

Таким образом, выручка, полученная от реализации готовых блюд медицинским и образовательным учреждением, не будет облагаться НДС, в случае если блюда произведены непосредственно в столовой данных учреждений и реализованы в них.

Что касается применения специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД, то отметим следующее. Согласно пп. 4 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД не переводятся учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения в части предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания, предусмотренной пп. 8 п. 2 данной статьи, если оказание услуг общественного питания:

• является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений;
• эти услуги оказываются непосредственно этими учрежде­ниями.

Таким образом, в отношении услуг общественного питания бюджетное медицинское, образовательное учреждение, учреждение, оказывающее социальные услуги, применяют общую систему налогообложения.

Рассмотрим пример.

В бюджетном образовательном учреждении установлен платежный терминал по безналичным расчетам за продукцию общественного питания столовой. Суммы, поступившие от потребителей через платежный терминал, перечисляются банком-эквайером на лицевой счет учреждения за вычетом комиссии банка, которая составляет 1% от суммы расчетов. За июль 2016 года реализовано готовых блюд на сумму 350 000 руб. Сумма, поступившая через кассу, составила 150 000 руб., через платежный терминал – 200 000 руб.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, доходы от реализации готовой продукции отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» ­КОСГУ. Расходы учреждения на оплату комиссионного вознаграждения банку-эквайеру относятся на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» ­КОСГУ.

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н сделаны следующие записи:

			Сумма, руб.
Начислены доходы от реализации готовых блюд
Отражена выручка, поступившая через кассу столовой
Отражена выручка, поступившая через платежный терминал по безналичным расчетам
Поступила выручка на лицевой счет учреждения за минусом комиссионного вознаграждения (200 000 руб. - (200 000 руб. x 1%))
Отражена уплата расходов на банковское вознаграждение*
Отражены расходы на уплату банковского вознаграждения

* Данную бухгалтерскую запись необходимо согласовать с учредителем, поскольку она отсутствует в Инструкции № 174н.

Кратко сформулируем основные выводы.

1. Учет готовой продукции осуществляется на счете 0 105 37 000 «Готовая продукция – иное движимое имущество учреждения».

2. Готовая продукция принимается к учету по нормативно-плановой себестоимости на дату выпуска. Аналогичным образом происходит ее списание при реализации заказчику. Нормативно-плановая себестоимость выпускаемых готовых блюд определяется посредством калькуляции.

3. Расчет продажных цен на блюда и изделия предприятиями общественного питания (столовыми) производится в калькуляционных карточках (ф. ОП-1), выпуск всех блюд на конкретный день – на основании плана-меню (ф. ОП-2).

4. Наценка на продукцию общественного питания определяется на основании нормативно-правового акта субъекта и утверждается приказом руководителя по учреждению.

5. Реализация готовой продукции общественного питания образовательными и медицинскими учреждениями не подлежит обложению НДС и не переводится на уплату ЕНВД.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.

Еслистоловая обслуживает только своих работников, бухгалтерский учет хозяйственных операций, связанных с ее деятельностью, ведут на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Если работники предприятия питаются за плату, то учет доходов и расходов от таких услуг организуют на счете 90 «Продажи».

Когда трудящиеся кушают бесплатно, стоимость фактически оказанных услуг списывается в дебет счетов учета затрат тех подразделений, работники которых ими обеспечивались (например, в дебет счета 20 «Основное производство»). Если столовая оказывает услуги еще и посторонним лицам, бухгалтерский учет также ведут на счете 29. А теперь расскажу про налогообложение и учет работы собственной столовой предприятия.

НДС

По мнению налоговых органов, если обеды раздаются сотрудникам бесплатно, то такая операция для целей применения НДС признается безвозмездной передачей товаров и облагается НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 27.11.2013 г. № 16-15/123500). При этом налоговая база определяется как рыночная стоимость этих товаров (п. 2 ст. 154 НК РФ). Соответственно, и вычеты НДС компания может заявить в общем порядке. Такое мнение изложено в Письме УФНС России по городу Москве от 3 марта 2010 года № 16-15/22410. Отмечу, что есть судебные решения, поддерживающие такой подход, например, постановление ФАС Поволжского округа от 01 марта 2007 г. по делу № А65-15982/2006.

В то же время некоторые арбитры рассматривают предоставление работникам бесплатного питания, установленное коллективным и трудовыми договорами, как операции в рамках трудовых, а не гражданско-правовых отношений, то есть реализации при такой передаче в смысле, определенном пунктом 1 статьи 39 НК РФ, не возникает. А значит, и объекта налогообложения по НДС нет (определения ВАС РФ от 11.06.2008 г. № 7333/08 по делу № А-32-606/2007-51/51, от 03.03.2009 г. № ВАС-1699/09 по делу № А32-2525/2008-3/36, постановление ФАС Уральского округа от 05.08.2009 г. № Ф09-5414/09-С2 по делу № А50-20596/2008). Поэтому следует придерживаться позиции ВАС, и НДС на стоимость обедов не начислять.

Налог, предъявленный поставщиком, можно вычесть в полной сумме после принятия продуктов к учету на основании правильно оформленного счета-фактуры. При этом не имеет значения, что обеды предоставляются работникам бесплатно (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Такой подход основан на том, что обеспечение персонала компании питанием является обязательным условием осуществления основной производственной деятельности организации (операций, облагаемых НДС) (определение ВАС РФ от 04.08.2011 г. № ВАС-9678/11 по делу № А33-8736/2010, постановление ФАС Поволжского округа от 15.07.2008 г. по делу № А57-6558/2006-22).

Налог на прибыль

Главное для признания расходов на питание - наличие условия о его предоставлении в трудовом или коллективном договоре (Письма УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 г. № 20-12/093536 и от 11.01.2008 г. № 21-08/001105@). Если такой оговорки нет, то необходимо применять пункт 25 статьи 270 НК, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде предоставления питания по льготным ценам или бесплатно. Кроме этого, чтобы признать затраты в налоговом учете, они должны быть частью системы оплаты труда. Этот подход предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника с начислением НДФЛ. Если такая возможность отсутствует, расходы на питание, по мнению налоговиков, нельзя учесть как расходы на оплату труда. А иной порядок учета такого рода сумм, являющихся по сути социальными выплатами, не предусмотрен. Тогда указанные затраты не будут являться исключением, оговоренным в пункте 25 статьи 270 НК РФ (Письма УФНС по г. Москве от 13.04.2011 г. № 16-15/035625@ и от 02.09.2008 г. № 21-11/082829@).

40 процентов работающих россиян рассказали, что в их компании организовано питание. По данным опроса, проведенного Исследовательским центром портала Superjob.ru, проведенного в мае 2013 года среди 9000 респондентов.

Как указывают налоговые органы, документальным основанием для признания таких расходов являются трудовые или коллективные договоры, в которых предусмотрена обязанность организации по обеспечению бесплатными обедами, контракт с организацией общественного питания и акт приемки оказанных услуг.

НДФЛ

Стоимость питания не оплачиваемая работниками, является их доходом в натуральной форме (п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, Письмо Минфина от 31.03.2011 г. № 03-03-06/4/26). Налоговой базой признается стоимость обедов, определяемая в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК.

При этом НДФЛ начисляется при условии, что доход в виде стоимости бесплатного питания может быть определен по каждому работнику отдельно (Постановления ФАС Уральского округа от 19.01.2010 г. № Ф09-10766/09-С2 по делу № А07-633/2009, ФАС Дальневосточного округа от 15.06.2009 г. № Ф03-2484/2009 по делу № А59-174/2008). Организация в качестве налогового агента обязана исчислить, удержать из заработной платы и перечислить в бюджет НДФЛ с вышеуказанного дохода (пп. 2 п. 1 ст. 223, п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы

При получении дохода в натуральной форме база для начисления страховых взносов определяется исходя из стоимости бесплатного питания (ч. 1 ст. 7, ч. 1, 6 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 г. № 212-ФЗ). Согласно пункту 5 Письма Минздравсоцразвития от 5 августа 2010 года № 2519-19, если организация-работодатель приобретает в пользу сотрудников товары (работы, услуги), цены на которые не регулируются государством, стоимость следует рассчитывать исходя из цен их приобретения, включая НДС и акцизы.

Кроме того, на стоимость предоставленного бесплатного питания начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, об этом сказано в пунктах 2, 3 статьи 20.1 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ.

Пример

Организации предоставляет сотрудникам бесплатные обеды, предусмотренные коллективным и трудовыми договорами. Столовая не оказывает услуг общественного питания сторонним лицам. Затраты на содержание столовой за месяц составили 200 000 рублей (в том числе амортизация здания, заработная плата персонала и пр.).

Продукты приобретены у сторонней организации на сумму 550 000 рублей (в том числе НДС 10% - 50 000 руб.).

Рыночная стоимость обедов составила 800 000 руб.

Бесплатным питанием обеспечиваются работники, занятые в основном производстве.

Предположим, что общая сумма страховых тарифов, используемых при начислении страховых взносов, составляет 34 процента, а страховой тариф при расчете взноса на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, равен 0,2 процента.

Стоимость приобретения (работ, услуг) включая НДС и акцизы равна 750 000 рублей (550 000 руб. + 200 000 руб.). Тогда сумма страховых взносов со стоимости бесплатных обедов будет равно 256 500 рублей (750 000 руб. х 34,2%).

Бухучет

В учете организации операции, связанные с предоставлением работникам бесплатного питания, предусмотренного коллективным и трудовыми договорами следует отражать следующими записями:

Дебет 41 Кредит 60

500 000 рублей - отражено приобретение продуктов питания (550 000 руб. - 50 000 руб.);

Дебет 19 Кредит 60

50 000 рублей - отражен НДС, предъявленный поставщиком продуктов питания;

Дебет 68/НДС Кредит 19

50 000 рублей - принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком продуктов питания;

Дебет 60 Кредит 51

550 000 рублей - произведены расчеты с поставщиком;

Дебет 29 Кредит 41

500 000 рублей - продукты питания списаны в производство;

Дебет 29 Кредит 02,69,70

200 000 рублей - отражены затраты на содержание столовой;

Дебет 20 Кредит 29

500 000 рублей - стоимость бесплатного питания включена в состав затрат основного производства (500 000 + 200 000);

Дебет 70 Кредит 68/НДФЛ

104 000 рублей - начислен НДФЛ на стоимость бесплатного питания работников (800 000руб. x 13%);

Дебет 20 Кредит 69

256 500 рублей - начислены страховые взносы на стоимость бесплатного питания работников (750 000 руб. x 34,2%).

В этой статье мы предложим организациям общепита (на примере столовой) классическую, укрупненную основу построения бухгалтерского учета по аналогии с учетом, характерным для производственных предприятий. Сразу оговоримся, данные рекомендации могут быть использованы каждой конкретной организацией исходя из специфики ее деятельности, размера, потребностей владельцев бизнеса в той или иной информации и т. д.

Результат деятельности – комплексная услуга

Начнем с того, что деятельность предприятия общепита подразу­мевает оказание комплексной услуги, включающей в себя:

изготовление и реализацию продукции общепита;

создание условий для потребления данной продукции;

организацию досуга.

Это следует из определений, приведенных в ГОСТ 31985-2013 «Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Термины и определения» . Данная особенность, безусловно, может повлиять на построение учета сырья и материалов, иных затрат на производство продукции общепита и оказание услуги в целом. Если ее не принимать во внимание при разработке учетной политики и выборе способов ведения бухгалтерского учета, что, собственно, одно и то же, то в проводках учет среднестатистического предприятия общепита можно описать следующим образом.

*
При принятии к учету продуктов организация вправе выбрать и закрепить в учетной политике используемый счет: 10 «Материалы» или 41 «Товары». Однако надо понимать, что этот выбор не должен быть произвольным, он предопределяется спецификой деятельности организации и фактическим назначением продуктов (перепродажа или производство готовой продукции).

Если же все-таки специфику деятельности предприятий общепита не игнорировать, то учет можно организовать несколько иначе, например, исходя из того, что изготовление продукции есть ядро услуги общепита (основное производство), а остальные ее составляющие имеют вспомогательный характер.

Изготовление продукции – основа услуги

Данный подход характерен для предприятий типа столовая.

Как видим, данное определение, представленное в ГОСТ 31985-2013, не содержит вводных относительно обслуживания и досуга потребителей, поскольку миссия такого предприятия – удовлетворить потребности в питании большого количества потребителей (сотрудников конкретной организации, нескольких организаций одного бизнес-центра, посетителей торгового центра и т. д.). Общие принципы организации бухгалтерского учета столовой можно позаимствовать из Письма Минфина РФ от 22.04.2016 № 02‑07‑05/23495 (посвящено формированию стоимости готовых блюд, реализуемых в столовой бюджетного учреждения):

готовые блюда отражаются на соответствующем счете бюджетного учета «Готовая продукция…» по плановой (нормативно-плановой) себестоимости (для бюджетников она же является и ценой реализации готовых блюд);

фактическая себестоимость готовой продукции определяется по окончании месяца. Она формируется с учетом как прямых, так и косвенных (общехозяйственных) расходов.

Это классическая, укрупненная основа построения бухгалтерского учета производственного предприятия с учетом исходного сырья на счете 10 «Материалы», субсчет 10-1 «Сырье и материалы», с последующим списанием его стоимости (в составе иных производственных затрат – как прямых, так и косвенных) на счет 20 «Основное производство».

Напоминание

Классификация расходов на прямые (прямо пропорционально связаны с объемом работ по изготовлению продукции (услуги)) и косвенные (прямой связи с продукцией, услугами не имеют) характерна для многопрофильных предприятий. В организациях, выпускающих одно наименование продукции (то есть в организациях, в которых существует только один объект калькуляции), все расходы считаются прямыми.

Если перевести рекомендации из Письма № 02‑07‑05/23495 на коммерческий план счетов, то получится, что в столовой выпуск готовой продукции должен быть организован с использованием счета 43 «Готовая продукция». Так ли это на самом деле?

По мнению автора, об обязанности использования счета 43 говорить не стоит. Ведь даже в Инструкции по применению Плана счетов в описании счета 43 указано, что стоимость выполненных работ и оказанных услуг на этом счете не отражается, а фактические затраты по ним списываются по мере продаж со счетов учета затрат на счет 90 «Продажи». Однако такая организация учета не позволяет контролировать уровень затрат на выпуск конкретных партий продукции общепита, а следовательно, максимально точно прогнозировать прибыль.

Мониторинг затрат	Способы учета
Контроль затрат обеспечивается посредством ведения управленческого и производственного учета	В этом случае перегружать бухгалтерию не стоит. Организация вполне может ограничиться стандартной схемой про-
	водок по сбору затрат (Дебет 20 Кредит 10, 60 и т. д.), признанию выручки (Дебет 50, 51, 62 Кредит 90-1) и себестоимости услуг (Дебет 90-2 Кредит 20)
У владельцев бизнеса есть запрос на оперативное получение информации о прибыли и ее отклонениях от планируемых показателей по данным бухгалтерского учета	Учетные процессы придется адаптировать под этот запрос путем введения в рабочий план счетов счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или счета 43 «Готовая продукция» либо обоих сразу

Рассмотрим более подробно возможные комбинации при желании контролировать расходы и их отклонения от запланированных величин именно в бухгалтерском учете.

Максимальная детализация данных

В том случае, когда необходим количественный учет продукции общепита, ее движения от кухни до зала(ов) обслуживания, наличия остатков на конец дня, месяца и т. д., применение счета 43, равно как и учетных цен, может быть обоснованным. В качестве учетных цен могут использоваться:

фактическая производственная себестоимость;

нормативная себестоимость;

договорные цены;

другие виды цен.

Ведение учета готовой продукции исключительно в количественном выражении, без соответствующей стоимостной оценки, запрещено п. 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов . А требование ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» о том, что активы в виде МПЗ, изготовленные организацией, принимаются к учету по фактической себестоимости (фактическим затратам на производство), не всегда выполнимо на конец месяца (на отчетную дату). Ведь оперативное, ежедневное формирование фактической себестоимости изготовленной продукции не всегда возможно в силу объективных причин (заработная плата, амортизация начисляются в конце месяца, тогда же становятся известны коммунальные затраты и т. д.). Именно поэтому нормативные акты по бухгалтерскому учету допускают использование в синтетическом и аналитическом учете промежуточных оценок, что вовсе не отменяет обязательности формирования фактической себестоимости продукции (услуг).

Итак, если учет готовой продукции организован на счете 43 по фактической себестоимости, то в аналитике применимы учетные цены (п. 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов), а бухгалтерские записи выглядят так:

Принята к учету продукция общепита по учетным ценам
Списана реализованная продукция по учетным ценам
Определены отклонения учетной цены от фактической себестоимости (проводка совершается методом «красное сторно», если учетная цена выше фактической себестоимости)
Сумма отклонений, приходящаяся на реализованную продукцию, списана на себестоимость продаж (проводка совершается методом «красное сторно», если учетная цена выше фактической себестоимости)

При использовании данного варианта организации учета достигаются следующие цели: организуется количественный учет выпущенной продукции с выявлением отклонений ее нормативной (плановой) себестоимости от фактической, которые распределяются между проданной продукцией и ее остатками.

Умеренная детализация данных

Если руководству организации ни к чему такая глубокая детализация данных, которую обеспечивает использование учетных цен, то готовая продукция может приниматься на счет 43 по нормативной (плановой) себестоимости с подключением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Это допускается в силу п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и п. 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, согласно которым в учете и отчетности готовая продукция может отражаться по нормативной оценке. В этом случае проводки будут такими:

Принята к учету продукция общепита по нормативной себестоимости
Реализована продукция, признана выручка
Собраны фактические затраты на изготовление продукции (оказание услуги общепита в целом)

При использовании данного варианта организации учета достигаются следующие цели: организуется количественный учет выпущенной продукции с выявлением отклонений ее нормативной (плановой) себестоимости от фактической, которые не распределяются между проданной продукцией и ее остатками.

Оптимальное решение

В том случае, когда информация, обобщаемая на счете 43 для управленческих целей, избыточна, а запрос на контроль расходов со стороны владельцев бизнеса все же присутствует, возможен вариант учета затрат с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Из самого названия счета явствует, что он может использоваться не только при производстве продукции, но и при оказании услуг. Проводки будут следующими:

Оказана услуга общепита, признана выручка
Списана реализованная продукция по нормативной себестоимости
Собраны фактические затраты на изготовление продукции (оказание услуги общепита в целом)
Сформирована фактическая себестоимость продукции
Определены и списаны отклонения нормативной себестоимости от фактической (проводка совершается методом «красное сторно», если нормативная себестоимость выше фактической)

При использовании данного варианта организации учета достигаются следующие цели: ежемесячно выводятся отклонения нормативных оценок продукции общепита и услуги в целом от фактических затрат. При этом себестоимость единицы продукции (партии продукции) в бухучете не калькулируется.

Представленные в статье способы группировки и сбора затрат в общепите нельзя назвать исчерпывающими. Так, досуг посетителей может иметь главенствующее значение для заведения, а изготовление блюд – второстепенное. В этом случае акценты следует сместить в более детальную проработку учета затрат и формирования себестоимости развлекательных мероприятий. Учет затрат на приготовление блюд, который, безусловно, в этом случае упрощается, организуется по остаточному принципу. Возможно и такое разделение: изготовление продукции, ее реализация и организация потребления равноценны организации досуга. Здесь возникают два центра ответственности по сбору затрат: кухня и досуг. Кроме того, допускаем, что учет можно детализировать в разрезе каждой составляющей услуги общепита по аналогии с тем, как это делают организации, осуществляющие несколько видов деятельности. От того, какой вариант соответствует специфике организации, зависит группировка расходов, возникающих в процессе деятельности предприятия, а также их разделение на прямые и косвенные.

Введен в действие с 01.01.2015 Приказом Росстандарта от 27.06.2013 № 191-ст.

Утверждена Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н.

Утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н.

Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.

Интерьер